導(dǎo) 讀

當(dāng)前階段應(yīng)最大程度地結(jié)合自然資源管理的職能要求，構(gòu)建適應(yīng)于資源國情、資源管理實際需要的自然資源資產(chǎn)負債表體系。首先，自然資源資產(chǎn)負債表應(yīng)著重關(guān)注“資源”對象，將自然資源概念與環(huán)境、生態(tài)等概念明確辨析并相對獨立起來；其次，自然資源資產(chǎn)負債表對實物量和價值量的反映，應(yīng)以一定的資源開發(fā)利用邊界為基礎(chǔ)，自然資源負債的問題也將隨之確定；再次，最大限度地結(jié)合與服務(wù)于實際工作，可根據(jù)不同層級管理需要，構(gòu)建一套基于各類數(shù)據(jù)的數(shù)量關(guān)系、邏輯關(guān)系能夠有序銜接的表格，尤其應(yīng)著重結(jié)合現(xiàn)有調(diào)查、規(guī)劃、確權(quán)等技術(shù)手段，統(tǒng)一數(shù)據(jù)口徑、明確統(tǒng)計內(nèi)涵，服務(wù)于科學(xué)決策。

本文引用信息

陳思.對自然資源資產(chǎn)負債表的解析與管理框架設(shè)想[J].中國國土資源經(jīng)濟,2020，33（3）:27-31.

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1 當(dāng)前研究中一些基本共識

1.1 關(guān)于自然資源

當(dāng)前對于自然資源概念的定義雖未統(tǒng)一，但對其內(nèi)涵界定相對具有一致性。如聯(lián)合國環(huán)境規(guī)劃署（UNEP，1972）對自然資源定義為“在一定空間、地點條件下，能夠產(chǎn)生經(jīng)濟價值，以提高人類當(dāng)前和將來福利的自然環(huán)境因素和條件”；聯(lián)合國《環(huán)境經(jīng)濟核算體系中心框架2012》（SEEA）中的自然資源概念用來指稱天然生物資源（例如木材和水生資源）、礦物和能源、水資源和土地；《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》輔導(dǎo)讀本中對自然資源做出名詞解釋：指天然存在、有使用價值、可提高人類當(dāng)前和未來福利的自然環(huán)境因素的總和�？梢钥闯�，對于自然資源概念的詮釋中已經(jīng)包括了人類利用的內(nèi)涵，并將其作為一種自然環(huán)境因素。納入資產(chǎn)負債表當(dāng)中的自然資源，則應(yīng)當(dāng)符合價值多元化（包含經(jīng)濟價值、社會價值、生態(tài)價值）、主權(quán)屬性明確、資源國家所有的特征。

1.2 關(guān)于自然資源資產(chǎn)

市場經(jīng)濟體制下的資產(chǎn)概念具備兩個主要特征，即可為企業(yè)帶來收益、能夠準確計量。對于自然資源資產(chǎn)，應(yīng)是指自然資源中具有稀缺性、有用性（經(jīng)濟效益、社會效益、生態(tài)效益）、產(chǎn)權(quán)明確的部分可產(chǎn)生的價值量。自然資源資產(chǎn)具有多種分類標準，既可按照自然資源一般類型、自然資源戰(zhàn)略屬性來分，也可按照自然資源資產(chǎn)的主體性質(zhì)、自然資源資產(chǎn)的使用性質(zhì)來分。改革后自然資源部的職能管理既要管好資源也要管好資產(chǎn)，自然資源屬于實物概念，自然資源資產(chǎn)則更加強調(diào)價值。厘清自然資源資產(chǎn)與自然資源的關(guān)系和邊界具有重要現(xiàn)實意義。

1.3 關(guān)于自然資源負債表

資源賬、管理賬、生態(tài)賬。編制自然資源負債表，首先是有利于摸清各類自然資源賦存的“家底”，有利于掌握資源的數(shù)量、質(zhì)量及其動態(tài)變化情況；其次，是建立健全自然資源統(tǒng)一管理體制、實行領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計、建立生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任終身追究制的重要抓手；再次，是建立人類與自然永續(xù)發(fā)展的關(guān)鍵。重點關(guān)注生態(tài)效益、環(huán)境損益方面的信息，有利于明確當(dāng)下認知與管理實踐中的不足與缺失。

先單項后綜合，先實物量后價值量，先存量再流量。這是編制自然資源資產(chǎn)負債表的一般性思路，也是方法路徑。應(yīng)先建立起土地、礦產(chǎn)或其他單項自然資源的負債表，再考慮各類資源、各表格單據(jù)間的統(tǒng)一、綜合、嵌套問題；先建立起資源實物量統(tǒng)計表格，再對人類經(jīng)濟活動產(chǎn)生的價值（或潛在價值收益）進行量化核算；由各類資源的存量統(tǒng)計，到動態(tài)矩陣變化情況。

“資產(chǎn)=負債+凈資產(chǎn)”。這是一般性框架，也是會計核算的基本共識。通過基本公式，一側(cè)重點關(guān)注資產(chǎn)（自然環(huán)境中可作為要素投入人類經(jīng)濟生產(chǎn)活動的自然資源），體現(xiàn)為自然資源的使用是否合理，其產(chǎn)生的資源成本和社會成本情況；另一側(cè)重點關(guān)注負債（退出經(jīng)濟循環(huán)進入環(huán)境系統(tǒng)的殘余物會帶來環(huán)境狀態(tài)改變的壓力和責(zé)任），體現(xiàn)為自然資源在使用時對環(huán)境造成的破壞程度是否在可容忍范圍內(nèi)，具體反映環(huán)境成本或環(huán)境負債情況。

1.4 主要難點問題

負債的界定與核算。由于對負債進行準確定義與價值核算的難度較高，有專家（耿建新，唐潔瓏，2016）提出可以采用目前國際核算體系的資源平衡表的概念。即20世紀80年代，國際自然資源核算開始使用自然資源賬戶，主要反映自然資源期初、期末及增減變動等實物量數(shù)據(jù)。相應(yīng)地，價值（公允）量取值也成為難題。而且由于確定價格的方法和理念不同，帶來價值核算尤其是資源的生態(tài)價值方面的核算困難。

自然資源的產(chǎn)權(quán)問題。一般認為，在產(chǎn)權(quán)明晰的前提下，資產(chǎn)和負債從“權(quán)屬”和“交易”的角度來說就易于理解。向書堅等（2016）提出應(yīng)將“公共產(chǎn)權(quán)資源”特征作為確認自然資源負債的理論契點。自然資源以公共物品屬性為前提，但進入到人類利用和管理范疇內(nèi)的自然資源可能并非純粹的公共物品，即便在國家所有權(quán)前提下，分配到各生產(chǎn)部門、生產(chǎn)單位、社會主體手中，就已進入產(chǎn)品和產(chǎn)權(quán)分配的環(huán)節(jié)。

多資源類型核算表的整合、統(tǒng)一標準問題。“先單項后綜合”僅解決編制工作的一般性路徑問題，真正的邏輯、技術(shù)、法理問題在綜合環(huán)節(jié)才能顯現(xiàn)出來。此外，關(guān)于負債表的制度周期、負債周期等問題也被提出。制度性周期包括土地管理制度周期、領(lǐng)導(dǎo)干部離任周期等，屬于管理利用范疇，還應(yīng)考慮資源性周期。

2 對自然資源資產(chǎn)與負債的辨析和思考

2.1 自然資源的概念有別于環(huán)境、生態(tài)概念

顧名思義，自然資源資產(chǎn)負債表是研究自然資源價值的損益關(guān)系，但是在對于自然資源的資產(chǎn)與負債界定中，經(jīng)常出現(xiàn)資源、生態(tài)、環(huán)境等概念的混用。盡管三者相互聯(lián)系，但嚴格來說應(yīng)是不同的概念。結(jié)合有關(guān)定義來看，主要區(qū)別在于：一是概念范疇不同。自然資源存在于環(huán)境之中，是構(gòu)成環(huán)境的因素，生態(tài)則是形成一定物質(zhì)和能量交換的自然資源系統(tǒng)。二是形態(tài)不同及反映動靜關(guān)系不同。自然資源是可以看得見或可以被直接感知的，相對有形；并且在一定時空范圍和缺乏生態(tài)聯(lián)系的條件下，可以表現(xiàn)為各種獨立的靜態(tài)物質(zhì)和能量，而環(huán)境和生態(tài)則是不可直接觸碰的無形體，是一定相似相容的物質(zhì)在數(shù)量、結(jié)構(gòu)、層次層面循環(huán)和流動。三是側(cè)重點及經(jīng)濟價值實現(xiàn)方式不同。自然資源強調(diào)物質(zhì)實體與能量的天然性和有用性，有用性主要強調(diào)財產(chǎn)價值，即經(jīng)濟價值和使用價值，而環(huán)境側(cè)重點為一定區(qū)域內(nèi)一定類型生態(tài)系統(tǒng)所表現(xiàn)出的整體生態(tài)功能價值。理解并明確相關(guān)概念邊界，將更有助于厘清自然資源的資產(chǎn)與負債。

2.2 自然資源資產(chǎn)負債表應(yīng)以自然資源統(tǒng)一管理為前提

圍繞著十九大提出“山水林田湖草生命共同體”的核心思想，自然資源部職能之一，就是要履行好全民所有土地、礦產(chǎn)、森林、草原、濕地、水、海洋等自然資源資產(chǎn)所有者職責(zé)，也就明確了應(yīng)將納入自然資源統(tǒng)一管理的資源類型作為資產(chǎn)負債表的對象�！锻恋乩�用現(xiàn)狀分類》(GB/T 21010—2017)中，森林（或森林沼澤）、草原、荒地、灘涂（沿海灘涂、內(nèi)陸灘涂）等，均屬于土地資源的具體利用類型。那么在自然資源資產(chǎn)負債表的具體對象和分類上，一方面就要考慮現(xiàn)存資源的實物量和價值量是否均應(yīng)納入自然資源資產(chǎn)負債表中，也就是說基于資產(chǎn)和負債計量的目的是否在于“維持現(xiàn)狀”或“維持動態(tài)平衡”。實際上，無論資產(chǎn)和負債是否體現(xiàn)在價值量上，都應(yīng)在一定資源基數(shù)目標上進行資源損益評價。另一方面，則應(yīng)重點考慮土地與其他資源類型之間的合理重合或區(qū)分邊界，設(shè)置分類。目前國際分類SEEA2012中，將土地分為土地資產(chǎn)賬戶和土壤資源賬戶，與木生資源、水資源等資源賬戶并列�？梢钥紤]以當(dāng)前或未來階段管理的重點領(lǐng)域以及資源紅線為導(dǎo)向，具體設(shè)置列支項，如耕地保有量、土壤、草原、林業(yè)稟賦、海域面積等等。

2.3 自然資源資產(chǎn)負債應(yīng)主要體現(xiàn)資源數(shù)量與價值損益

將資產(chǎn)負債的概念應(yīng)用于自然資源，則用于表征經(jīng)濟活動中人類對于自然的權(quán)利和義務(wù)（或權(quán)力和責(zé)任），其支付時點是在未來。相對來說，當(dāng)前研究中對自然資源負債的理解比自然資源資產(chǎn)負債存在更多爭議。當(dāng)前理論界對于認定負債的主要觀點有三種：一種將自然資源負債理解為資源的損耗成本（以及相應(yīng)的環(huán)境、生態(tài)損失）；一種觀點將其界定為資源約束（超出資源管理紅線之外的過度消耗），或統(tǒng)稱為自然資源耗減、生態(tài)環(huán)境破壞和污染；還有一種觀點將其概括為“經(jīng)濟活動對環(huán)境產(chǎn)生的負外部性效應(yīng)”以及“維持成本”。這幾種觀點的共同點在于認為負債是對自然過度索取的一種成本，過于強調(diào)資源的過度利用，而資源的合理利用中并不代表沒有負債產(chǎn)生，或不存在“應(yīng)收”部分未支付或補償?shù)轿坏那樾�。過度利用同時可能意味著自然生態(tài)已接近“不平衡”的狀態(tài)，超出資源承載力以及生態(tài)環(huán)境的承載力的代價，可能是更高的資金、人力成本也難以修復(fù)的。

因此，對自然資源的資產(chǎn)和負債認定，一方面應(yīng)當(dāng)避免概念的混同使用，既要避免環(huán)境、生態(tài)、自然資源等概念的反復(fù)，也要明確負債和成本是不同的概念。借鑒企業(yè)資產(chǎn)負債表的編制方式，可以明確，資產(chǎn)是生產(chǎn)投入所帶來的預(yù)期總收益，負債則是對一定借貸性生產(chǎn)投入要素的量化反映，而成本則是現(xiàn)金流量表中的概念，其中包含負債的部分。另一方面應(yīng)當(dāng)簡化思路，重點就放在討論自然資源的數(shù)量變化以及由此帶來的價值損益。自然資源的資產(chǎn)和負債認定并非要在動態(tài)中找答案，而是在預(yù)先的資源調(diào)查底數(shù)、需求測算和統(tǒng)籌調(diào)配的前提下，在一定階段內(nèi)通過資產(chǎn)和負債計量來實現(xiàn)自然資源統(tǒng)一管理。

在資產(chǎn)與負債的關(guān)系和數(shù)量界定中，并非必須代表著單獨、獨立的科目，也可將其視為現(xiàn)金流或未來收益的一種支付狀態(tài)，如耕地補償費可以視為一種資源使用費，以生產(chǎn)單位對地方政府，無論是否補償?shù)轿痪�可視為政府資產(chǎn)，而地方政府預(yù)收的礦山復(fù)墾治理保證金等即可視為負債，待完成修復(fù)治理即可核銷賬目。再如耕地占補平衡中“承諾制”履行不到位的，補充數(shù)量、質(zhì)量欠缺的，即為生產(chǎn)部門對地方政府的負債。因此關(guān)于負債的主要觀點是：針對不同的資產(chǎn)、負債流向部門，抓住自然資源“生產(chǎn)要素”和“生態(tài)要素”兩個本質(zhì)屬性及其對應(yīng)的數(shù)量、價值損益；將負債視為一種資源狀態(tài)，而非必須嚴格界定的科目；理解負債的根本在于認識和解決“開發(fā)”與“保護”的矛盾，盡可能地將自然賦予的資源和資產(chǎn)建立起動態(tài)平衡的“收益—支出”體系。

2.4 自然資源負債分別以實物量和價值量體現(xiàn)

自然資源負債應(yīng)緊扣“自然資源”損益，在實物量層面反映為自然資源數(shù)量的欠賬，體現(xiàn)在現(xiàn)期占用或消耗而預(yù)期應(yīng)補充的部分，價值量層面則對應(yīng)著相應(yīng)資源稅費以及資源消耗對應(yīng)的價值等等。舉例來說，從資源補充可能性上分為可再生資源與非可再生資源，若以資源紅線為基礎(chǔ)，如在耕地紅線和占補平衡任務(wù)下，應(yīng)補而未補的耕地即為實物量負債，若非資源約束且不可再生，資源純消耗即負債，其負債相應(yīng)的價值計算標準也應(yīng)對應(yīng)提高。

3 服務(wù)并應(yīng)用于管理的框架構(gòu)想

3.1 對于自然資源資產(chǎn)負債表的理解

自然資源負債表是國家治理方式的體現(xiàn)。資產(chǎn)負債表方法（Banlance Sheet Approach）作為宏觀經(jīng)濟分析的基本方法之一，早在20世紀中葉，美國經(jīng)濟學(xué)家就嘗試將資產(chǎn)負債表從經(jīng)濟學(xué)領(lǐng)域引入國家治理領(lǐng)域，試編了分部門及綜合的國家資產(chǎn)負債表，并注重挖掘其獨特的分析功能。此次中央提出探索編制自然資源的資產(chǎn)負債表，有別于在試編國家資產(chǎn)負債表時是作為應(yīng)對債務(wù)風(fēng)險中的“被動核算”行為，而是主動去資源環(huán)境債務(wù)杠桿的“主動核算”行為，充分體現(xiàn)了中央著力推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的決心。

將自然資源負債表充分銜接到現(xiàn)有核算體系。國際上一般是通過傳統(tǒng)的國民經(jīng)濟核算體系（SNA）系列指標，對社會再生產(chǎn)的循環(huán)過程進行量化的描述與分析。環(huán)境與經(jīng)濟綜合核算體系（SEEA）于SNA的改進則在于考慮了原核算體系中自然資源消耗與環(huán)境污染損失的部分，國際上許多國家均做了不少有關(guān)資源環(huán)境核算的探索實踐。我國在逐步向SNA國際核算體系過渡，可基于現(xiàn)有的宏觀統(tǒng)計及計量方式，致力于將自然資產(chǎn)有關(guān)資產(chǎn)、負債的核算數(shù)據(jù)有效對接到統(tǒng)計體系中。由GDP統(tǒng)計體系到試編的國家資產(chǎn)負債表，自然資源的資產(chǎn)、負債情況當(dāng)應(yīng)用于顯化在實現(xiàn)經(jīng)濟增長過程中的資源及生態(tài)環(huán)境代價，并且這些生態(tài)破壞與環(huán)境污染會帶來間接或直接的經(jīng)濟損失，通過一定的方法能夠得出近似合理的估值。

自然資源資產(chǎn)負債表應(yīng)重實際管理應(yīng)用。在解決各種概念、技術(shù)問題時應(yīng)著重與現(xiàn)有管理體系結(jié)合，并將其作為決策的重要依據(jù)。從經(jīng)濟學(xué)或政府決策層面而言，任何決策的做出都需要基于不同路徑選擇條件下成本和收益的綜合考量，在處理資源環(huán)境保護與經(jīng)濟社會發(fā)展的關(guān)系時，如果能以價值量的形式直觀地表達成本和收益，決策也將更明了、更有依據(jù)。國外不少案例已通過單一或綜合方式對資源的生態(tài)服務(wù)價值進行核算，來改變當(dāng)?shù)卣�府在保護和發(fā)展中做出的決策。如哥斯達黎加生態(tài)學(xué)家對幾片熱帶森林的單一生態(tài)服務(wù)價值進行評估，成功說服了政府取消將森林土地用作農(nóng)業(yè)開發(fā)或生活居住的發(fā)展計劃；由于野生蜜蜂完成的授粉可以使當(dāng)?shù)氐目Х仍霎a(chǎn)15%~50%，最終選擇將熱帶森林作為當(dāng)?shù)匾吧�蜜蜂棲息地，而非用于�?dāng)?shù)亟?jīng)營性土地用途。雖然關(guān)于自然資源的生態(tài)價值核算體系目前還明顯不具備完整性，但也不失為一種相對客觀的決策認知�；�于生物多樣性的考慮，瑞士已經(jīng)開始向農(nóng)民直接支付景觀的打理費用，農(nóng)民可從保護資源中獲得直接支付。

3.2 總體框架設(shè)想

總的來說，編制資產(chǎn)負債表應(yīng)遵循“效度強、信度高、可操作”的基本原則。自然資源的資產(chǎn)負債表應(yīng)作為國家綜合治理手段，掌握自然資源從賦存情況到進入人類生產(chǎn)生活利用的全過程，揭示自然資源利用的強度與結(jié)構(gòu)特征，為人類與自然和諧共存提供啟示。從行政體系來說，編制資產(chǎn)負債表的主體既有國家層面也應(yīng)有省級以及具備條件的區(qū)縣級，以不同的管理主體或?qū)ο筮M行資產(chǎn)負債流向調(diào)整和數(shù)據(jù)銜接；要有從實物存量表到流量再到資產(chǎn)、負債價值量表的過程，共同構(gòu)成負債表的體系與內(nèi)涵。

國家層面重點做好“生態(tài)賬”。自然資源的資產(chǎn)負債表核算的結(jié)果應(yīng)當(dāng)是可以承接國民經(jīng)濟核算的大體結(jié)果的，暫不論數(shù)據(jù)核算是否絕對準確，至少在勾稽關(guān)系上可以形成銜接。將GDP中以資源損耗及其生態(tài)透支而實現(xiàn)的增長部分核減，由GDP到GNP再到引入GEP（Gross Ecosystem Production）的概念，大致體現(xiàn)出消耗自然資源的成本與應(yīng)擔(dān)義務(wù)。資產(chǎn)方面體現(xiàn)國家所有權(quán)的權(quán)益總和，負債方面主要體現(xiàn)出人對自然的待補償部分。

部級層面重點建立“資源賬”。自然資源管理部門代理國家所有權(quán)的意志及權(quán)利義務(wù)，重點應(yīng)全面掌握幾類重要資源類型的數(shù)量、質(zhì)量，以實物量表體現(xiàn)，并在此基礎(chǔ)上掌握資源的變動、流動方向，即資源向其他類型的轉(zhuǎn)變以及流向的生產(chǎn)行業(yè)的情況。自然資源管理部門應(yīng)當(dāng)掌握數(shù)據(jù)的核心話語權(quán)，統(tǒng)一明確歸口資源類型的統(tǒng)計口徑，充分利用大調(diào)查手段完善各類數(shù)據(jù)，以形成數(shù)量閉合。此外，應(yīng)積極探索價值量表的科目、核算方法，以作為省級編制資產(chǎn)負債表的重要引導(dǎo)。部層面代表國家所有權(quán)，應(yīng)以管理權(quán)、經(jīng)營權(quán)為分類，對資源的資產(chǎn)、負債情況進行梳理。

省級體系抓好“管理賬”。結(jié)合領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計、生態(tài)環(huán)境損害終身負責(zé)制等考核要求，將一些省級層面統(tǒng)籌的重點事項如耕地保護省級責(zé)任目標考核等納入其中。在部級工作框架的基礎(chǔ)上，編制實物量表、流量表，深入研究編制價值量表，各單項資源表格的內(nèi)涵與外延。但應(yīng)注意的是，分類中不宜科目過細，應(yīng)體現(xiàn)出管理的一些重點領(lǐng)域，以關(guān)鍵問題為導(dǎo)向。如土地資源（若單列）中，可以列出耕地資源，著重體現(xiàn)耕地資源管理中的“欠債”行為，如補償費用未支付，補充耕地數(shù)量、質(zhì)量不到位的情形等。

再向下延伸，應(yīng)當(dāng)能更加細化各項指標、數(shù)據(jù)，可以考慮以縣級為基本單位，填報核算體系。建議以省級統(tǒng)計核算為重點進行向上向下統(tǒng)籌，對相應(yīng)的表格體系進行銜接合并。不同的地區(qū)資源稟賦情況不同，可以在科目選項上設(shè)置多選項，以便于根據(jù)實際情況填報并逐級統(tǒng)計。以此為體系，將自然資源的債權(quán)主體明確為當(dāng)?shù)卣�府，債�?wù)人由上級政府逐級代理，償還債務(wù)以估測的價值量為標的物，償債周期以制度性周期為準。

通過各級逐步形成合理體系，建立健全自然資源資產(chǎn)負債表體系。以充分披露各級政府運用自然資源資產(chǎn)形成的收入和償付環(huán)境負債杠桿，利用自然資源資產(chǎn)負債表及其報表附注中的有關(guān)信息，分析自然資源利用狀況、生態(tài)環(huán)境管理效果，為政府研究制定自然資源利用政策、生態(tài)環(huán)境保護政策及長期可持續(xù)發(fā)展政策等提供科學(xué)決策依據(jù)。

作者信息

陳思（1989—），女，安徽省阜南縣人，自然資源部咨詢研究中心助理研究員，管理學(xué)碩士，主要從事土地制度與政策相關(guān)研究工作。

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